A decadência do crédito tributário e o lançamento por homologação

Por Renata Vitória Oliveira dos Santos

O presente estudo pretende discorrer sobre a possibilidade de haver decadência do crédito tributário no lançamento feito por homologação, para isso, far-se-á introdução aos conceitos basilares que envolvem o tema e por fim, se fará a análise da controvérsia proposta, citando observações doutrinárias e jurisprudenciais.

Ab initio, para que a Administração Tributária possa exigir o pagamento de determinado tributo deve haver a constituição de um crédito tributário. O crédito tributário é um vínculo jurídico que une o sujeito passivo (contribuinte) e sujeito ativo (Fazenda Pública) e decorre de uma obrigação, assim como prevê o art 139, Código Tributário Nacional (CTN). Para Marcelo Alexandrino, crédito tributário “é a obrigação tributária tornada líquida e certa, portanto exigível, como decorrência do lançamento” [1].

Como afirmado pelo nobre doutrinador, a obrigação tributária é constituída pelo lançamento, assim, temos por lançamento o ato administrativo privativo da Fazenda Pública que torna líquido o crédito tributário. Ainda, na definição do CTN em seu art. 142, lançamento é:

“o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo o caso, propor a aplicação da penalidade cabível”.

Note-se, que nosso ordenamento tributário admite três formas de lançamento de tributo: por declaração, de ofício e por homologação. No presente estudo vamos ater-nos ao lançamento por homologação posto ser a forma de lançamento que interessa ao tema proposto.

Nos termos do art. 150, CTN, o lançamento por homologação, é

o que ocorre quanto aos tributos cuja a legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.

Assim, tem-se por homologação o ato tributário pelo qual, expressa ou tacitamente, o fisco concordando com a apuração do crédito tributário feita pelo contribuinte, realiza o lançamento tributário. Desta forma, são exemplos de tributos lançados por homologação: imposto sobre a renda da pessoa jurídica (IRPJ), a contribuição para o Pis, a contribuição para o financiamento da seguridade social (Cofins) e a contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL).

Ultrapassados os conceitos basilares de nosso tema, passa-se a análise da controvérsia sugerida, ou seja, se cabe decadência do crédito tributário quando seu lançamento depender de homologação da Fazenda Pública.

Para o enfrentamento da questão devemos observar duas situações: quando não houver pagamento antecipado ou quando havendo o pagamento antecipado – do tributo lançado por homologação- este tenha sido realizado a menor.

No que tange a não realização do pagamento ou a realização de pagamento justificado em declaração “falsa” do crédito, haverá incidência do que determina o art 173, I, CTN, já que não há sequer o que seja homologável, ademais, nesses casos, o Superior Tribunal de Justiça (STJ) vem entendendo que pode haver do sujeito passivo uma tentativa de burlar as obrigações tributárias através de dolo, simulação ou fraude. Assim, conta-se à decadência em cinco anos desde o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ser realizado. Assim vejamos:

TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. EXTINÇÃO DO PROCESSO DE EXECUÇÃO. DECADÊNCIA. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO DECLARADO E NÃO-PAGO. CORRETA APLICAÇÃO DO ART. 173, I, DO CTN. PRECEDENTES. RECURSO DESPROVIDO.

(…)

2. No caso dos autos, não houve antecipação do pagamento pela contribuinte, razão pela qual se aplica a orientação no sentido de que, em se tratando de tributo sujeito a lançamento por homologação cujo pagamento não foi antecipado pelo devedor, incide a regra do art. 173, I, do CTN. 3. Desse modo, conforme bem salientado no acórdão proferido pelo Tribunal Regional Federal da 4ª Região, mantido pelo aresto embargado, “declarado o débito e não pago, em dezembro/91, o Fisco tinha cinco anos, contados a partir de 1º.01.92 para constituir o crédito; não o fazendo, configurada está a decadência”. 4. Embargos de divergência desprovidos (EREsp 413.265/SC, Rel. Min. Denise Arruda, Primeira Seção, DJU 30.10.2006).

PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO DE INSTRUMENTO. AGRAVO REGIMENTAL. FUNDAMENTAÇÃO DEFICIENTE. SÚMULA 284/STF. INCIDÊNCIA. DECADÊNCIA. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO ANTECIPADO. INCIDÊNCIA DO ARTIGO 173, I, DO CTN. PRECEDENTES.

[…]

2. Nos casos dos tributos sujeitos a lançamento por homologação, cujo pagamento antecipado pelo contribuinte não ocorre, incide a regra do artigo 173, I, do CTN, em relação ao prazo para a constituição do crédito tributário. Precedentes. 3. Agravo regimental não-provido (AgRg no Ag 933.835/SP, Rel. Min.José Delgado, Primeira Turma, DJU 4.6.2008).

Em outro diapasão, havendo pagamento antecipado realizado a menor (sem que tenha o sujeito passivo agido com dolo, simulação ou fraude, incide a regra do art. 150, § 4º, do CTN, que determina a incidência do prazo decadencial em 5 anos a contar da ocorrência do fato gerador, assim vejamos o entendimento do prof. Eurico Marcos Diniz de Santi, [2]:

“Neste caso, concorre a contagem do prazo para o Fisco homologar expressamente o pagamento antecipado, concomitantemente, com o prazo para o Fisco, no caso de não homologação, empreender o correspondente lançamento tributário. Sendo assim, no termo final desse período, consolidam-se simultaneamente a homologação tácita, a perda do direito de homologar expressamente e, conseqüentemente, a impossibilidade jurídica de lançar de ofício”.

Note-se, que nesse ponto se insere o questionamento, ou seja, caso tenha o contribuinte lançado o tributo, em valor menor do que devido, haverá a decadência do lançamento por homologação? Afirma-se que, lançado o tributo a menor, cabe à Fazenda Pública realizar lançamento de ofício para exigir o pagamento complementar do tributo devido. Assim, observa-se que para a complementação do pagamento será necessário o lançamento de ofício pela Administração Fazendária, caso não o faça em cinco anos, estará a Fazenda impossibilitada de exigir o adimplemento do valor faltante. Portanto, vê-se que o escoar do prazo de cinco anos não atinge o lançamento por homologação realizado pelo contribuinte, mas tal somente a possibilidade de lançamento de ofício pela Fazenda (expressa ou tacitamente), assim, em resposta ao questionamento proposto, não cabe falar em decadência do lançamento realizado por homologação.

Por fim, para registro observa-se que recentemente houve alteração do entendimento sedimento no STJ de que haveria a aplicação cumulativa do art 173, I, e do art 150, § 4º, ambos do CTN para tributos lançáveis de ofício, por homologação e por declaração, desde que não fosse realizado o pagamento assim, nos dizeres do nobre prof. Eduardo Sabbag [3]:

Assim, o prazo decadencial passou a encontrar lastro na intitulada tese dos cinco mais cinco (5+5), por meio da qual o dies a quo do prazo do art 173 é o primeiro dia do exercício seguinte ao dies ad quem do prazo do artigo 150, § 4º. No entanto, em 2005, no RESP 638.962/PR o STJ sinalizou a alteração do entendimento hoje sedimentado, no sentido de não ser possível mais a cumulação dos prazos de decadência.

Assim, registra-se que a matéria apesar de não pacífica, vem tomando dia a dia contornos que visam não somente beneficiar a Fazenda Pública (como é o caso do entendimento superado do STJ quanto à cumulação do prazo), mas alcançar a boa aplicação do Direito Tributário.

1. Manual de Direito Tributário. Ed. Impetus: RJ, 2006.

2. In Decadência e Prescrição no Direito Tributário, 3ª Ed., Max Limonad.

3. Manual de Direito Tributário. Saraiva: RJ, 2009.

REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS

ALEXANDRINO, Marcelo. Manual de Direito Tributário. Ed. Impetus: RJ, 2006

SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário. Saraiva: RJ, 2009

SANTI, Eurico Marcos Diniz de. In Decadência e Prescrição no Direito Tributário. 3ª Ed., Max Limonad.

SUPERIOR TRIBUNAL DEJUSTIÇA: www.stj.jus.br

Autor: Renata Vitória Oliveira dos Santos

Rede de Ensino Luiz Flávio Gomes

Fonte – Netlegis


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