Lucro Arbitrado

Moisés Soares dos Santos

O lucro arbitrado é um método alternativo para a quantificação da renda tributável para as pessoas jurídicas. É aplicado apenas nos casos previstos pela legislação do imposto de renda.
a) Condições que Levam ao Arbitramento
O lucro arbitrado, apurado trimestralmente, será cabível às empresas quando:
I – o contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro real, não mantiver escrituração na forma das leis comerciais e fiscais, ou deixar de elaborar as demonstrações financeiras exigidas pela legislação fiscal;
II – a escrituração a que estiver obrigado o contribuinte revelar evidentes indícios de fraudes ou contiver vícios, erros ou deficiências que a tornem imprestável para:
a) identificar a efetiva movimentação financeira, inclusive bancária; ou
b) determinar o lucro real;
III – o contribuinte deixar de apresentar à autoridade tributária os livros e documentos da escrituração comercial e fiscal, ou o Livro Caixa, na hipótese do parágrafo único do art. 527;
IV – o contribuinte optar indevidamente pela tributação com base no lucro presumido;
V – o comissário ou representante da pessoa jurídica estrangeira deixar de escriturar e apurar o lucro da sua atividade separadamente do lucro do comitente residente ou domiciliado no exterior (art. 398);
VI – o contribuinte não mantiver, em boa ordem e segundo as normas contábeis recomendadas, Livro Razão ou fichas utilizados para resumir e totalizar, por conta ou subconta, os lançamentos efetuados no Diário. (RIR/99, art. 530)
Basta o não-cumprimento de apenas uma das condições supracitadas para levar a empresa à tributação pelo lucro arbitrado.
O Primeiro Conselho de Contribuintes do Ministério da Fazenda, apud Campos (2001, p. 1183), já firmou jurisprudência no sentido de que basta não escriturar o L.A.L.U.R. para levar à obrigatoriedade pelo lucro arbitrado (acórdão nº 103-04.109/82); ou não preencher tão-somente o Livro Diário (acórdão nº 101-72.709/81) ou mesmo tão-somente o Livro de Registro de Inventário (acórdão nº 103-04.257/82).
b) Auto-arbitramento
Como regra geral, o arbitramento do lucro é aplicado pelo agente fiscal, no caso, a Secretaria da Receita Federal.
Porém, a partir de 01/01/1995, desde que conhecida a receita bruta, o contribuinte pode proceder ao auto-arbitramento e efetivar o pagamento dos tributos com base no lucro arbitrado (Lei nº 8.981/95, art. 47, §§ 1º e 2º, Lei nº 9.430/96, art. 1º).
c) Base de Cálculo
A base de cálculo, quando conhecida a receita bruta, é composta do valor resultante da aplicação dos percentuais para estimativa sobre a receita, conforme quadro 1, adicionado das demais receitas operacionais e dos ganhos de capital.
Os percentuais aplicáveis para o cálculo do lucro arbitrado, quando conhecida a receita bruta, são os mesmos usados para o cálculo do lucro presumido, acrescidos de 20%, conforme:
ATIVIDADES PERCENTUAL
Revenda de combustíveis 1,92%
Fabricação própria 9,6%
Revenda de mercadorias 9,6%
Industrialização p/ encomenda 9,6%
Transporte de cargas 9,6%
Serviços hospitalares 9,6%
Atividade rural 19,2%
Serv. Transporte/ exceto cargas 19,2%
Administração de consórcios 38,4%
Hotelaria e estacionamento 38,4%
Serv. Profissionais habilitados 38,4%
Representante comercial 38,4%
Administ. Locação de imóveis 38,4%
Corretagem em geral 38,4%
Serviços da construção civil 38,4%
Factoring 38,4%
Bancos, instituições financeiras e assemelhados 45,0%
QUADRO 2 – Percentuais de estimativa da receita para o lucro arbitrado a partir de 1996

As empresas exclusivamente prestadoras de serviços tributadas com base no lucro arbitrado podem usufruir da redução do percentual de arbitramento, assim como acontece com a estimativa e o lucro presumido.
Quando a pessoa jurídica não tiver receita bruta conhecida, o arbitramento só pode ser efetuado pelo Fisco, nos termos do artigo 535 do RIR/99.
d) Apuração
O lucro arbitrado será apurado em períodos trimestrais, com encerramento ao final de cada trimestre do ano civil.
O arbitramento do lucro, opção manifestada com o pagamento da primeira quota ou quota única, pode abranger todo o ano-calendário. Porém, é assegurada a tributação com base no lucro real ou presumido quanto aos trimestres não submetidos ao arbitramento, desde que a pessoa jurídica atenda aos quesitos para a opção e cumpra as obrigações acessórias do sistema de apuração do lucro que escolher (RIR/99, art. 531, inciso I).
c) Saldos de Prejuízos Fiscais
Os saldos de prejuízos fiscais de períodos anteriores, do imposto de renda e da contribuição social, são utilizados para abater, até o percentual de 30%, o valor do lucro real gerado.
Tais saldos, controlados na parte “B” do LALUR, não podem ser utilizados quando a empresa passa a optar pelo lucro presumido ou pelo lucro arbitrado. Caso a pessoa jurídica retorne ao regime do lucro real, os saldos então existentes podem ser utilizados na compensação de lucros futuros (IN/SRF nº 21/92, art. 22 apud PERGUNTAS E RESPOSTAS, pergunta nº 582).
Assim, se a empresa valer-se do lucro real, consumirá de imediato parte ou todo o seu prejuízo fiscal. Se adotar o lucro presumido ou arbitrado, postergará a utilização dos prejuízos para períodos futuros. Este descompasso no tempo deve ser considerado no planejamento tributário.
3.2.1 Regra Geral
O ponto de equilíbrio tributário é o valor da margem de lucro, no qual os dispêndios fiscais incorridos devido à utilização do lucro arbitrado igualam-se aos incorridos quando determinados com base no lucro real.
Quando a razão entre o lucro real e a receita bruta for idêntica ao percentual usado sobre a receita para cálculo do lucro arbitrado, tem-se o ponto de equilíbrio tributário. Nesta situação o valor devido será o mesmo para as duas modalidades de tributação.
Seguindo este raciocínio, o lucro arbitrado será menor que o lucro real quando o ponto de equilíbrio for ultrapassado, o que para as empresas industriais ocorrerá nas seguintes situações:
a) quando o lucro real for superior a 9,6% sobre a receita bruta, em relação tão somente ao imposto de renda;
b) quando a margem de lucro superar o percentual de 12% sobre a receita bruta, para efeito de cálculo da contribuição social.
c) se o lucro real superar a margem de 10,2353% sobre a receita bruta, considerando os dois tributos.
Este último percentual é obtido pela ponderação entre as alíquotas e bases de cálculo:
Cálculo do Percentual Ponderado:

Base de Cálculo Alíquota Percentual sobre Receita
IR 9,60% x 25% = 2,40%
CSLL 12% x 9% = 1,08%
“x” x 34% 3,48%

Procedendo ao cálculo, teríamos:
Alíquota Ponderada = 3,480% = 10,235294%
34%

Então, a situação favorável ao lucro arbitrado ocorre desde que:

Lucro Real > 10,24 %
Receita Bruta

Nesta análise, foram feitas algumas simplificações com o objetivo de determinar o ponto de equilíbrio, listadas a seguir:
i. O cálculo não leva em conta a distribuição dos juros sobre o capital próprio, cujos efeitos variam de empresa para empresa. Também desconsidera os valores referentes a incentivos fiscais, cuja expressão monetária é de pouca relevância; Estes valores devem ser examinados individualmente em cada verificação da viabilidade da aplicação do método de planejamento tributário.
ii. O lucro real utilizado na comparação refere-se ao lucro determinado antes do ganho de capital e das demais receitas operacionais, uma vez que estes valores são tributados integralmente tanto para o lucro real como para o arbitrado.
iii. Para simplificar o cálculo, considera-se, no caso do imposto de renda, a alíquota de 25% (15% referente à alíquota em adição a 10% do adicional), uma vez que o valor não tributado pelo adicional é em muitos casos desprezível, por incidir apenas sobre valores inferiores a R$ 20.000,00 por mês;
$Assim, a uma determinada receita bruta, o gráfico mostra que a carga tributária da empresa, após atingir a margem de lucro de 10,24% sobre a receita bruta, é menor com o emprego do lucro arbitrado, uma vez que este é baseado na receita e, portanto, permanece constante:

3.2.1.1 Exemplo da Utilização do Ponto de Equilíbrio Tributário
A aplicação do ponto de equilíbrio pode ser ilustrada com um exemplo prático:
Uma empresa aufere receita bruta no valor de R$ 1.000.000,00 (desconsiderando a distribuição de juros sobre o capital próprio, uso de incentivos fiscais, ganho de capital e demais receitas operacionais). Seu lucro real foi de R$ 102.352,94.
Com o objetivo de encontrar a base de cálculo para o lucro arbitrado é aplicado o percentual de 9,6% e 12% sobre a receita bruta para do imposto de renda e contribuição social, respectivamente.
Utilizando-se alíquota de 25% para o imposto de renda (incluindo o adicional no montante integral da base de cálculo) e 9% para a contribuição social, tem-se a respectiva carga fiscal:

Lucro Real (em reais) Lucro Arbitrado (em reais)
Base de Cálculo Valor do Tributo Base de Cálculo Valor do Tributo
IR 102.352,94 25.588,24 96.000,00 24.000,00
CSLL 102.352,94 9.211,76 120.000,00 10.800,00
Total 34.800,00 34.800,00

Observa-se que neste caso a tributação é de igual valor, independentemente do método adotado. Isto ocorreu quando o lucro real correspondeu a 10,235294% do valor da receita bruta, como mostrado na inequação do item 3.2.1.

3.2.1.2 Outras Atividades
O exemplo anterior considera apenas empresa de atividades industriais, cujo percentual incidente sobre a receita bruta para o arbitramento é de 9,6% para a base de cálculo do imposto de renda e de 12% para contribuição social. Para empresas com outras atividades, o ponto de equilíbrio é demonstrado no quadro 3, cujos cálculos foram feitos seguindo o mesmo raciocínio que o do exemplo antecedente:

QUADRO 3 – Ponto de equilíbrio tributário para diversas atividades
3.2.2.2 Incertezas Quanto à Opção pelo Lucro Presumido
Existem situações em que a margem do lucro de um negócio depende de fatores externos ao controle da empresa, os quais podem estar ligados à economia, clima, política, entre outros. A cotação do dólar influencia o resultado de empresas exportadoras, por exemplo. Em outro caso, uma mudança climática, em regiões ou países concorrentes, pode contribuir para o maior ou menor preço de um produto agrícola, como soja e café.
Empresas em que há alto fator de risco para ocorrência de lucros podem valer-se da tributação com base no método de planejamento demonstrado, através da aplicação do lucro real no caso de margem de lucro inferior ao ponto de equilíbrio tributário ou prejuízo, e do lucro arbitrado nas situações opostas.
Mesmo havendo possibilidade de optar pelo lucro presumido, há empresas que preferem utilizar o real ou arbitrado, por haver risco da não-realização do lucro, ou da ocorrência de baixos resultados. A desconsideração pelo lucro presumido acontece pois serão pagos tributos com base no faturamento, inclusive na ocorrência de prejuízo.
Para um empresa industrial, a carga tributária sobre a receita bruta é de 3,08%, entre imposto de renda e contribuição social, conforme cálculo demonstrado a seguir:
Percentual sobre receita Alíquota dos tributos
IR + Adicional 8% x 25% = 2,00%
CSLL 12% x 9% = 1,08%
Total 3,08%

Seguindo o mesmo raciocínio, o ônus decorrente do lucro arbitrado é de 3,48%:

Percentual sobre receita Alíquota dos tributos
IR + Adicional 9,6% x 25% = 2,40%
CSLL 12% x 9% = 1,08%
Total 3,48%

Havendo incerteza da ocorrência de alta margem de lucro durante todos os trimestres do ano-calendário, a opção pelo lucro arbitrado é favorável, pois:
a) a opção pelo lucro presumido deve ser realizada até o mês de abril, sendo definitiva para o resto do ano-calendário, implicando tributação com base no faturamento mesmo que a empresa venha a apresentar prejuízos nos outros trimestres;
b) a escolha do lucro arbitrado pode ser efetivada no final de cada trimestre civil, após a verificação do lucro e da rentabilidade. Caso o ponto de equilíbrio tributário não tenha sido alcançado, é possível o retorno à tributação com base no lucro real.
c) caso o ponto de equilíbrio tributário seja atingido, pagar-se-ia apenas 0,4% sobre a receita bruta a mais em relação ao lucro presumido.
Se houver incerteza quanto à margem de lucro da empresa, a opção pelo lucro arbitrado é mais cautelosa do que a pelo lucro presumido.
3.3.2 Empresa de Madeiras Ltda.
O primeiro exemplo mostra o caso de uma empresa que industrializa madeira, a qual iniciou o ano civil com prejuízos, mas em virtude do aumento do preço da madeira no mercado externo teve seus lucros majorados no decorrer dos períodos.
Esta empresa possui receita bruta superior a R$ 48.000.000,00, portanto não pode optar pelo lucro presumido. O cálculo da carga tributária resultante desta opção é demonstrado apenas para efeito comparativo.
Assim, os dados necessários para o cálculo são:

QUADRO 4 – Empresa de Madeiras – informações sobre receita e lucro real – 2002

A determinação da base de cálculo do imposto de renda, com base no lucro presumido, é feita através da aplicação do percentual de 8% sobre a receita bruta somados a 100% das outras receitas operacionais e 100% dos ganhos de capital, conforme mostrado no quadro 5:

QUADRO 5 – Empresa de Madeiras – informações sobre base de cálculo IR para lucro presumido – 2002

A base de cálculo do imposto de renda, para o lucro arbitrado, difere da base do lucro presumido apenas no percentual aplicado sobre a receita bruta, que, ao invés de 8%, é de 9,6%, como mostra o quadro 6:


QUADRO 6 – Empresa de Madeiras – informações sobre base de cálculo IR para lucro arbitrado – 2002

A base de cálculo para a contribuição social, para o lucro presumido e arbitrado, é encontrada através da aplicação do percentual de 12% sobre a receita bruta, em adição aos ganhos de capital e às outras receitas operacionais, conforme o quadro 7:

QUADRO 7 – Empresa de Madeiras – informações sobre base de cálculo CSLL para lucro presumido e arbitrado – 2002

Assim, após a determinação da base de cálculo, procede-se à apuração dos impostos, segundo as três formas de tributação, por meio da aplicação das alíquotas determinadas em lei, como apresentado nos quadros 8, 9 e 10.
No quadro 8, o imposto de renda retido na fonte refere-se a 15% do valor dos JCP (juros sobre o capital próprio), que foram calculados conforme previsto em lei e estão demonstrados no Apêndice B.

QUADRO 8 – Empresa de Madeiras – Carga tributária lucro real
Se a empresa fosse tributada pelo lucro presumido, seu ônus fiscal com imposto de renda e contribuição social seria de $1.940.500,00, conforme:

QUADRO 9 – Empresa de Madeiras – Carga tributária lucro presumido
Aplicando-se o lucro arbitrado na totalidade do ano-calendário, os valores do imposto de renda e contribuição social seriam:

QUADRO 10 – Empresa de madeiras – Carga tributária lucro arbitrado

FATO / OCORRÊNCIA DADOS VANTAGEM
PRESUMIDO ARBITRADO
Percentual sobre faturamento para IR 8 % 9,6 % Presumido
Percentual sobre faturamento para CSLL 12 % 12 % -
Limite de faturamento anual R$ 48.000.000,00 Não há Arbitrado
Momento da opção (até mês de abril) No mês seguinte ao da apuração Arbitrado
Período da aplicação da forma de tributação em relação ao lucro real Todo o ano civil Apenas em um ou dois ou mais trimestres Arbitrado
Regime contábil para reconhecimento da receita bruta De caixa ou de competência Apenas de competência Presumido

4.2 DESVANTAGENS

O lucro arbitrado pode agregar benefícios à empresa que o aplica. Contudo, é importante ter em vista que esta forma de tributação também pode apresentar algumas desvantagens qualitativas.
Em sua grande maioria, os pontos negativos da aplicação do lucro arbitrado estão relacionados com falta de aceitabilidade e de conhecimento em relação a esta modalidade.

4.2.1 Preconceito
Atualmente há um certo preconceito quanto à tributação com base no lucro arbitrado. Isto acontece devido a conhecimentos ultrapassados a respeito desta forma de tributação, baseados na legislação anterior a 1995, a qual delimitava regras mais rigorosas às empresas que se valiam desta modalidade, como base de cálculos maiores e crescentes a cada ano.
Em agosto de 2003 foram entrevistados dois contadores, diretores da Tróia Consultoria Empresarial Ltda., empresa que possui clientes de pequeno a grande porte, havendo inclusive diversos clientes entre as 50 maiores empresas do Brasil em relação ao faturamento. Dada a pequena amostra coletada, tal entrevista não tem validade estatística, sendo considerada apenas como opinião dos contadores entrevistados. As perguntas feitas aos contadores encontram-se no Apêndice G.
Eles evidenciaram alguns dos preconceitos decorrentes da falta de atualização sobre o assunto, listados a seguir:
a) “O lucro arbitrado é um castigo, aplicado pelo Fisco, pelo fato da empresa ter efetuado algo errado ou ilegal.”
Na realidade: não é um castigo, mas apenas uma das opções de apuração da base de cálculo do imposto de renda e da contribuição social. Sua aplicação também não é algo errado nem ilegal, uma vez que é permitida por lei. (PERGUNTAS E RESPOSTAS, pergunta nº 669 e 977)
b) “O castigo cresce a cada ano, com o agravamento dos percentuais do arbitramento.”
Na realidade: de fato, até o ano civil de 1994, havia, a cada ano, o aumento de 20% sobre o percentual de arbitramento do ano anterior, contudo a partir do ano-calendário de 1995 deixou de existir.
c) “É uma imposição somente para as empresas que não tenham escrituração contábil ou a mantenham de forma totalmente inadequada.”
Na realidade: a empresa poderá optar, indiretamente, pelo lucro arbitrado, mesmo que mantenha escrituração contábil elaborada conforme as leis comerciais, como reconhece a própria Secretaria da Receita Federal (PERGUNTAS E RESPOSTAS, pergunta nº 695).
d) “Os percentuais de arbitramento são exorbitantes em relação ao lucro real e ao lucro presumido.”
Na realidade: as alíquotas do imposto de renda e da contribuição social são as mesmas, independentemente da forma de tributação. A base de cálculo da contribuição social, em relação à receita bruta, é a mesma tanto para o lucro presumido como para o lucro arbitrado. Há diferença apenas quanto ao imposto de renda: os percentuais aplicados sobre a receita bruta, para o lucro arbitrado são 20% maiores do que os do lucro presumido. Tal diferença não é muito significativa no total dos tributos a pagar.
Alguns destes entendimentos errôneos sobre forma de tributação com base no lucro arbitrado são compartilhados até por tributaristas, como se demonstra:
É utilizada, em regra, pela Administração Tributária em casos de omissões ou erros graves dos contribuintes e, muito excepcionalmente, pelos próprios contribuintes. O contribuinte pode utilizá-la, mas é de tal forma desvantajosa que ele só o fará no último caso. (DIAS, 2001, p.07)



Autor: Moisés Soares dos Santos

Contador e advogado, pós graduado em gestão estratégica de negócios pela Universidade Estácio de Sá-RJ

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